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  一、本章复习导引

  本章的主要内容是筹资与投资循环的特点,内部控制测试与交易的实质性测试,借款审计,所有者权益审计和投资审计。本章各类题型的考题都可能出现。

  二、重点、难点导学

  第一节 购货与付款循环的特性

  通过本节的学习,您应能够:了解筹资与投资循环的特点、所涉及的凭证及主要业务活动。

  (二)筹资与投资循环所涉及的凭证与会计记录

  1、www.tengbo1988.com,筹资活动所涉及的主要凭证和会计记录

  (1) 债券。

  (2) 股票。

  (3) 债券契约。它是一张明确债券持有人与发行企业双方所拥有的与义务的法律性文件。其内容一般包括:债券发行的标准;债券的明确表述;利息或利息率;受托管理人证书;登记和背书;如系抵押债券,所的财产;债券发生拖欠情况,如何处理;以及对偿债基金、利息支付、本金返还等的处理。

  (4) 股东名册。

  (5) 公司债券存根簿。

  (6) 承销或包销协议。

  (7) 借款合同或协议。

  (8) 有关记账凭证。

  (9) 有关会计科目的明细账和总账。

  2、投资活动所涉及的主要凭证和会计记录

  (1) 股票或债券;

  (2) 经纪人通知书;

  (3) 债券契约;

  (4) 企业的章程及有关协议;

  (5) 投资协议;

  (6) 有关记账凭证;

  (7) 有关会计科目的明细账和总账。

  (二)筹资与投资循环所涉及的主要业务活动

  1、筹资所涉及的主要业务活动

  (1) 审批授权。

  (2) 签订合同或协议。

  (3) 取得资金。

  (4) 计算利息或股利。

  (5) 本息或发放股利。

  2、投资所涉及的主要业务活动

  (1) 审批授权。

  (2) 取得证券或其他投资。

  (3) 取得投资收益。

  (4) 转让证券或收回其他投资。

  以上业务活动的具体内容应对照教材一一熟悉。

  第二节 内部控制测试和交易的实质性测试

  通过本节的学习,您应能够:理解筹资与投资循环的内部控制、相关控制测试及交易实质性测试的内容和其相互关系,着重是理解分析能力的培养与提高,而不在于识记。

  (一)筹资活动的内部控制及其测试

  1、筹资活动应有的内部控制

  筹资活动由借款交易和股东权益交易组成,企业的借款交易涉及短期借款、长期借款和应付债券,这些内部控制制度基本类似,股东权益增减变动的业务较少,但金额较大,注册会计师在审计中一般直接进行实质性测试。现以应付债券为例说明其内部控制和内部控制测试。

  一般来讲,应付债券的内部控制制度的主要内容包括下列几个方面:

  (1)授权。应付债券的发行要有正式的授权程序,每次均要由董事会授权;

  (2)审批。申请发行债券时,应履行审批手续,向有关机关递交相关文件;

  (3)受托管理。应付债券的发行,要有受托管理人来行使发行人和持有人权益的;

  (4)签订契约。每种债券发行都必须签订债券契约;

  (5)签订协议。债券的承销或包销必须签订有关协议;

  (6)记录应付债券业务的会计员不得参与债券发行;

  (7)如果企业保存债券持有人明细分类账,应同总分类账核对相符,若这些记录由外部机构保存,则须定期同外部机构核对;

  (8)债券的购回要有正式的授权程序。

  2、筹资活动的内部控制测试

  仍以应付债券为例。应付债券的内部控制制度测试,通常包括如下内容:

  (1)了解应付债券内部控制制度

  对应付债券的了解,一般可以通过编制流程图、撰写内部控制说明、设计问答式调查表等方式进行。在了解应付债券内部控制制度时,一般应注意以下问题:

  A债券的发行是否根据董事会授权和有关法律进行;

  B债券发行是否履行审批手续;

  C债券发行收入是否立即存入银行;

  D是否按照债券契约的及时支付债券利息;

  E是否将应付债券记入恰当的账户;

  F债券持有人明细账是否定期核对;

  G债券持有人明细账是否指定专人妥善保管;

  H债券的和购回是否根据董事会授权办理。

  如果前一年度该企业的审计工作是由同一会计师事务所进的,注册会计师应将调查重点放在企业内部控制制度的变动部分,掌握各项变动的原因和影响。如果在上一年度审计中,针对内部控制提出过管理,注册会计师还应各项管理是否已得到落实,并弄清未予落实的原因。

  (2)测试应付债券内部控制制度

  注册会计师在了解企业应付债券内部控制制度后,应运用一定的方法测试其健全、有效程度。

  A取得债券发行的法律性文件,检查债券发行是否经董事会授权、是否履行了适当的审批手续、是否符律的;

  B检查企业发行债券的收入是否立即存入银行;

  C取得债券契约,检查企业是否根据契约的支付利息;

  D检查债券入账的会计处理是否正确;

  E检查债券溢(折)价的会计处理是否正确;

  F取得债券和购回时的董事会决议,检查债券的和购回是否按董事会的授权进行。

  (3)分析评价应付债券内部控制制度

  注册会计师在完成上述程序后,应对企业应付债券的内部控制进行分析、评价,以确定其在实质性测试工作中的影响,并针对薄弱环节提出改进。

  (二)投资活动的内部控制及其测试

  1、投资活动应有的内部控制

  (1) 合理的职责分工。

  (2) 健全的资产保管制度。

  (3) 详尽的会计核算制度。

  (4) 严格的记名登记制度。

  (5) 完善的定期盘点制度。

  2、投资的内部控制测试

  (1)了解投资内部控制制度。一般而言,应了解的内容包括:

  A投资项目是否经授权批准,投资金额是否及时入账;

  B是否与被投资单位签订投资合同、协议,是否获得被投资单位出具的投资证明;

  C投资的核算方法是否符合有关财务会计制度的,相关的投资收益会计处理是否正确,手续是否齐全;

  D有价证券的买卖是否经恰当授权,是否妥善保管并定期盘点核对。

  (2)进行简易抽查。注册会计师应抽查投资业务的会计记录。例如,可从各类投资业务的明细账中抽取部分会计分录,按原始凭证到明细账、总账顺序核对有关数据和情况,判断其会计处理过程是否合规完整,并据以核实上述了解的有关内部控制制度是否得到有效的执行。

  (3)审阅内部盘核报告。注册会计师应审阅内部审计人员或其他授权人员对投资资产进行定期盘核的报告。应审阅其盘点方法是否恰当、盘点结果与会计记录相核对情况以及出现差异的处理是否合规。如果各期盘核报告的结果未发现账实之间存在差异(或差异不大),说明投资资产的内部控制制度得到了有效执行。

  (4)分析企业投资业务管理报告。对于企业的长期投资,注册会计师应对照有关投资方面的文件和凭据,分析企业的投资业务管理报告,从而判断企业长期投资业务的管理情况。

  (5)评价投资内部控制制度。注册会计师完成上述各步骤后,取得了有关内部控制制度是否健全、有效的,并在工作底稿中标明了内部控制的强弱点,即可对内部控制制度进行评价,确认对长期投资内部控制制度的可依赖程度,进而确定实质性测试的程序和重点。

  第三节 借款审计

  通过本节的学习,您应能够:掌握借款审计的程序和方法。

  (一)借款的审计目标

  注册会计师对于负债项目的审计,主要是防止企业低估债务。所以,注册会计师在执行借款业务审计时,应将被审计单位是否低估借款作为一个关注的要点。借款的审计目标主要包括:

  1.了解并确定被审计单位有关借款的内部控制是否存在、有效且一贯遵守;

  2.确定被审计单位在特定期间内发生的借款业务是否均已记录完毕,有无遗漏;

  3.确认被审计单位所记录的借款在特定期间是否确实存在,是否为被审计单位所承担;

  4.确认被审计单位所有借款的会计处理是否正确;

  5.确定被审计单位各项借款的发生是否符合有关法律的,被审计单位是否遵守了有关债务契约的;

  6.确认被审计单位借款余额在有关会计报表上的反映是否恰当。

  (二)借款的实质性测试

  1、短期借款的实质性测试

  对短期借款进行实质性测试,注册会计师应根据被审计单位年末短期借款余额的大小、占负债总额的比重、以前年度发现问题的多少以及相关内部控制制度的强弱等确定短期借款的实质性测试的审计程序和方法。一般而言,注册会计师对于短期借款的实质性测试应包括以下内容:

  (1) 获取或编制短期借款明细表,复核其加计数是否正确,并与明细账和总账核对相符。

  (2) 函证短期借款的实有数。注册会计师应在期末短期借款余额较大或认为必要时向银行或其他债权人函证短期借款。

  (3) 审查短期借款的增加。对年度内增加的短期借款,注册会计师应检查借款合同和授权批准。了解借款数额、借款条件、借款归期、还款期限、借款利率,并与相关会计记录相核对。

  (4) 审查短期借款的减少。对年度内减少的短期借款,注册会计师应检查相关记录和原始凭证,核实还款数额。

  (5) 检查有无到期未的短期借款。如果有,则应查明是否已向银行提出申请并经同意后办理延期手续。

  (6) 复核短期借款利息。

  (7) 审查外币借款的折算。

  (8) 确定短期借款在资产负债表上的反映是否恰当腾博会注册,

  2、长期借款的实质性测试

  同短期借款的实质性测试相类似,注册会计师在进行长期借款的实质性测试时,一般需要执行的程序包括;

  (1) 获取或编制长期借款明细表,复核其加计数是否正确,并与明细账和总账核对相符;

  (2) 了解金融机构对被审计单位的授信情况以及被审计单位的信用等级评估情况,了解被审计单位获得短期借款和长期借款的抵押和情况,评估被审计单位的信誉和融资能力;

  (3) 对年度内增加的长期借款,应检查借款合同和授权批准,了解借款数额、借款条件、借款日期、还款期限、借款利率,并与相关会计记录相核对;

  (4) 审查长期借款的使用是否符合借款合同的;重点审查长期借款使用的合;

  (5) 向银行或其他债权人函证重大的长期借款;

  (6) 对年度内减少的长期借款,注册会计师应检查相关记录和原始凭证,核实还款数额;

  (7) 检查年末有无到期未的借款,逾期借款是否办理了延期手续,分析计算逾期贷款的金额、比率和期限,判断被审计单位的资信程度和偿债能力;

  (8) 检查一年内到期的长期借款是否已转列为流动负债;

  (9) 计算短期借款、长期借款在各个月份的平均余额,选取适用的利率匡算利息支出总额,并与财务费用的相关记录核对,判断被审计单位是否高估或低估利息支出;必要时进行适当调整;

  (10) 检查非记账本位币折合记账本位币采用的折算汇率,折算差额是否按进行会计处理;

  (11) 审查企业长期借款的抵押资产的所有权是否属于企业,其价值和现实状况是否与抵押契约中的相一致;

  (12) 检查企业重大的资产租赁合同,判断被审计单位是否存在资产负债表外融资的现象;

  (13) 确定长期借款是否已在资产负债表上充分披露。

  3、应付债券的实质性测试

  (1) 取得或编制应付债券明细表,并同有关的明细账和总账核对相符。

  (2) 审查债券交易的有关原始凭证。包括:

  A审查企业现有债券副本,确定其发行是否,各项内容是否同相关的会计记录相一致;

  B审查企业发行债券所收入现金的收据、汇款通知单、送款登记簿及相关的银行对账单;

  C审查用以债券的支票存根,并审查利息费用的计算;

  D审查已债券数额同应付债券借方发生额是否相符;

  E如果企业发行债券时已作抵押或,注册会计师还应审查相关契约的履行情况。

  (3) 审查应计利息、债券折(溢)价摊销及其会计处理是否正确。

  (4) 函证应付债券账户期末余额。

  (5) 审查到期债券的及其相关会计记录,检查其会计处理是否正确。

  (6) 确定应付债券是否已在资产负债表上充分披露。应付债券在资产负债表中列示于长期负债类下,该项目应根据应付债券科目的期末余额扣除将于一年内到期的应付债券后的数额填列,该扣除数应当填列在流动负债类下的一年内到期的长期负债项目单独反映。

  第四节 所有者权益审计

  通过本节的学习,您应能够:掌握所有者权益审计的程序和方法。

  (一)所有者权益审计的特点

  1.根据资产负债表的平衡原理,所有者权益在数量上等于企业的全部资产减去全部负债后的余额,即企业净资产数额。可见,如果注册会计师能够对企业的资产和负债进行充分的审计,证明二者的期初余额、腾博会官网。期末余额和本期变动都是正确的,这便从侧面为所有者权益的期末余额和本期变动的正确性提供了有力的。

  2.由于所有者权益增减变动的业务较少、金额较大的特点,注册会计师在审计了企业的资产和负债之后,往往只花费相对较少的时间对所有者权益进行审计。

  3.尽管如此,在审计过程中,对所有者权益进行单独审计仍是十分必要的。

  另外,在对所有者权益进行审计时,内部控制虽然重要,但不必进行符合性测试,而可直接进行实质性测试。

  (二)所有者权益审计目标

  1.确定被审计单位有关所有者权益内部控制制度是否存在、有效且一贯遵守,包括对投资的有关协议、合同和企业章程条款、利润分配的决议、分配方案、会计处理程序等方面的审查,并为被审计单位改善内部控制提供意见或;

  2.确定投入资本、资本公积的形成、增减及其他有关经济业务会计记录的性与真实性,为投资者及其他有关方面研究企业的财务结构、进行投资决策提供依据;

  3.确定盈余公积和未分配利润的形成和增减变动的性、真实性,为投资者及其他有关方面了解企业的增值、积累情况等提供资料;

  4.确定会计报表上所有者权益的反映是否恰当。

  (三)所有者权益的实质性测试

  1、股本的实质性测试

  对于股本的实质性测试,注册会计师应通过股本账户进行,其程序一般包括:

  (1) 审阅公司章程、实施细则和股东大会、董事会会议记录,确定被审计单位股本的交易是否符合有关的法规及股东大会或董事会的决议。

  (2) 检查股东是否按照公司章程、合同、协议的出资方式出资,各种出资方式的比例是否符合。

  (3) 或自己编制股本明细表。编制时应将每次变动情况逐一记载并与有关的原始凭证和会计账目进行核对。

  (4) 审查与股票发行、收回有关的原始凭证和会计记录,验证股票发行、收回是否确实存在。应审查的原始凭证包括已发行股票的登记簿、向收回的股票、募股清单、银行对账单等。会计记录则主要包括银行存款日记账与总账、股本明细账与总账等。

  (5) 函证发行在外的股票。

  (6) 审查股票发行费用的会计处理。

  (7) 确定股本是否已在资产负债表上恰当披露。

  实收资本的审计参照股本审计进行。

  2、资本公积的实质性测试

  资本公积经营性因素形成的,不能计入实收资本的所有者权益,主要包括投资者实际缴付的出资额超过其资本份额的差额(如股本溢价、腾博会注册,资本溢价)、接受捐赠资产、外币资本折算差额、股权投资准备、拨款转入等。注册会计师对资本公积进行实质性测试,其测试内容应包括.

  (1) 检查资本公积增减变动的内容及其依据,并查阅相关会计记录和原始凭证,确认资本公积增减变动的性和正确性。

  (2) 审查资本溢价或股票溢价。

  A对资本溢价应检查是否在企业吸收新的投资者时形成,资本溢价的确定是否按实际出资额扣除其投资比例所占的资本额计算,其投资是否经企业董事会决定,并已报原审批机关批准;

  B对股票溢价应检查发行是否,是否经有关部门批准,股票发行价格与其面值的差额是否全部计人资本公积,是否已扣除委托证券商代理发行股票而支付的手续费、佣金。

  (3) 查接受非现金资产捐赠准备、接受现金捐赠。对捐赠公积应审查接受捐赠资产是否按办理了移交手续,是否经过验收,资产计价是否取得有关报价单或按同类资产的市场价格确认,接受的固定资产是否应计提折旧,有在对捐赠资产不入账等情况。

  (4) 检查股权投资准备。

  (5) 检查拨款转入。

  (6) 审查资本折算差额。

  (7) 检查其他资本公积。

  (8) 审查资本公积转增资本是否经授权批准。

  (9) 检查资本公积是否已在资产负债表上恰当披露。

  3、盈余公积的实质性测试

  盈余公积是企业按照从税后利润中提取的积累资金,是具有特定用途的留存收益,主要用于弥补亏损和转增资本,也可以按用于分配股利。盈余公积包括盈余公积、任意盈余公积和公益金。注册会计师对盈余公积进行实质性测试,其一般程序包括:

  (1) 获取或编制盈余公积明细表,并同有关的明细账和总账核对相符。

  (2) 审查盈余公积的提取是否符合并经过批准,提取手续是否完备,提取的依据(即税后利润)是否真实、正确,提取项目是否完整,提取比例是否,有无多提或少提。

  (3) 审查盈余公积的使用是否符合用途并经过批准。盈余公积和任意盈余公积用于弥补亏损、转增资本和特别批准后支付股利,必须符合国家的条件(如转增资本或分配利润后剩余额不得低于注册资本的25%,支付股利时支付比率不超过股票面值的6%);转增资本还必须经批准,依理增资手续,取得的增资文件;弥补亏损也必须按批准数额转账;公益金只能用于职工集体福利设施,不得挪作他用。对公益金,注册会计师还应检查公益金举办集体福利设施是否按将公益金转入一般盈余公积金。

  (4) 确定盈余公积是否已在资产负债表上恰当披露。

  第五节 投资审计

  通过本节的学习,您应能够:掌握所有者权益审计的程序和方法。

  (一)投资审计目标

  1.确认投资是否存在;

  2.确认投资是否归被审计单位所有;

  3.确认投资的增减变动及其收益(或损失)的记录是否完整;

  4.确认投资的计价方法(成本法或权益法)是否正确;

  5.确认投资的年末余额是否正确;

  6.确认投资在会计报表上的披露是否恰当。

  (二)投资的实质性测试

  与股本的实质性测试结合起来

  注册会计师应在对投资内部控制制度审查和评价的基础上,进行实质性测试。其一般步骤如下:

  1.获取或编制投资明细表,复核加计数是否正确,并与明细账和总账的余额核对相符。

  2.进行分析性复核:

  (1)计算短期股票投资、长期股权投资、期货等高风险投资所占的比例,分析短期投资和长期投资的安全性,要求被审计单位估计潜在的短期投资和长期投资损失;

  (2)计算投资收益占利润总额的比例,分析被审计单位在多大程度上依赖投资收益,判断被审计单位盈利能力的稳定性;将当期确认的投资收益与从被投资单位实际获得的现金流量进行比较分析;将重大投资项目与以前年度进行比较,分析是否存在异常变动。

  3.实地盘点投资资产(库存证券),并审查账实是否相符。

  4.审查投资的入账价值是否符合投资合同、协议的,会计处理是否正确。重大投资项目,应查阅董事会有关决议,并取证。

  特别要注意非货币易形成的投资的入账价值问题。

  5.审查投资收益。

  6.审查长期投资业务是否符合国家的性。

  按照公司法,除国务院的投资公司和控股公司外,公司的累计投资额不得超过本公司净资产的50%。

  7.审查长期投资的核算方法。

  8.审查长期投资与短期投资在分类上相互划转的会计处理是否正确。重点应注意审查下面三个问题:

  (1)对今后一年内将要到期的长期债权投资,是否已从资产负债表上长期债权投资剔除并单独列在流动资产类下一年内到期的长期债权投资项目内。

  (2)长期投资为短期投资的合。注意企业是否存在为提高流动比率指标而随意结转的现象。

  (3)检查有无长期投资性质的短期投资。

  9.检查短期投资跌价准备和长期投资减值准备的计提及会计自理是否正确。

  10.检查本期发生的重大股权变动。

  对于当期(尤其是会计年度结束前)发生的重大股权转让,应当审阅股权转让合同、协议、董事会和股东大会决议,分析是否存在不等价交换,判断被审计单位是否通过不等价股权转让调节利润,财务状况;对于年度内通过并股和参股取得股权的,应分析被审计单位根据被投资单位的净损益确认投资收益时,是否以取得股权后发生的净损益为基础,应特别注意股权转让协议是否存在倒签日期的现象,股权转让涉及的款项是否已经支付或收取。

  11.确定投资是否已在资产负债表上恰当披露。

  首先,注册会计师应检查资产负债表中投资项目的数字是否与审定数相符,一年内到期的长期债权投资项目的数字是否与审定数相符,若长期投资超过净资产的50%,是否已在会计报表的注释中对此做了披露。其次,如果股票、债券在资产负债表日市价与成本有显著的差异,注册会计师应检查被审计单位是否对此已做恰当的披露。否则,注册会计师应考虑在审计报告中予以反映。

  第六节 其他相关账户审计

  通过本节的学习,您应能够:了解应收补贴款等应收项目、无形资产与长期待摊费用、应付股利等应付项目的审计。